Im Bereich Immobilien sind nach wie vor viele mehrwertsteuerliche Stolpersteine auszumachen; entsprechend umfangreich präsentiert sich die dazu publizierte Verwaltungspraxis der Eidgenössischen Steuerverwaltung, Hauptabteilung MWST.
Vorab ist festzuhalten, dass sowohl der Verkauf als auch die Vermietung von Immobilien nach dem MWSTG von der Steuer ausgenommen sind. Es gilt die objektmässige Betrachtung, womit auch immer Teile von Immobilien gemeint sind. Einer mehrwertsteuerlichen Sonderbehandlung unterliegt der Wert des Bodens. Da der Boden nicht konsumfähig ist, wird der Anteil des Entgelts, welcher auf den Wert des Bodens entfällt, nicht in die Bemessungsgrundlage einbezogen. Damit unterliegt der Verkauf von Boden nie der MWST.
In Kongruenz mit dem Besteuerungsziel ist weiter festzuhalten, dass für die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs zum einen eine unternehmerische Tätigkeit vorzuliegen hat. Zum anderen darf der Vorsteuerabzug nur bei der Ausübung einer hierfür berechtigenden Tätigkeit (steuerbare oder «echt befreite» Leistungen) geltend gemacht werden. Daher können Vorleistungen dann entsteuert werden, wenn Immobilien für eigene (steuerbare) Zwecke unternehmerisch genutzt werden oder wenn für den Verkauf oder die Vermietung von Immobilien optiert wird. Von der Option ist dann die Rede, wenn der Steuerpflichtige die von der Steuer ausgenommene Leistung freiwillig versteuert und die Steuer offen ausweist. Die Option im Immobilienbereich ist möglich, wenn der Mieter oder Käufer die Immobilie nicht ausschliesslich für private Zwecke nutzt.
Eine Leistung, die von der Steuer ausgenommen ist und für deren Versteuerung nicht optiert wird, ist nicht steuerbar. Im Umkehrschluss kann auch die Vorsteuer nicht in Abzug gebracht werden kann. Wenn Käufer und Verkäufer nicht mehrwertsteuerpflichtig sind, wird ein Immobilienverkauf ohne MWST abgewickelt. Sind oder werden jedoch Käufer oder Verkäufer mehrwertsteuerpflichtig, stehen drei Varianten zur Auswahl, um den Verkauf je nach Konstellation möglichst steueroptimal abzuwickeln.
Die Übertragung erfolgt somit als von der MWST ausgenommene Leistung. Dies hat zur Folge, dass der Verkäufer verpflichtet ist, die in der Vergangenheit auf den Anlagekosten des Verkaufsobjektes zurückgeforderte Vorsteuer (z.B. auf Baukosten, Grossrenovationen) anteilsmässig an die Steuerverwaltung zurückzuzahlen, wobei sich diese pro abgelaufenes Nutzungsjahr um 5% vermindert. Der Käufer kann die durch den Verkäufer zurückzuerstattende Vorsteuer nicht zurückfordern, wodurch er faktisch eine vorsteuerbelastete Liegenschaft erwirbt.
Ein Verkauf ohne Option muss nicht zwingend die schlechteste Möglichkeit darstellen. Insbesondere wenn es sich um eine Liegenschaft handelt, die vor dem 1. Januar 1995 (vor Einführung der MWST) erstellt wurde. Im Gegensatz zu den beiden anderen Varianten übernimmt der Käufer bei dieser Variante kein latentes MWST-Risiko.
Bei einem Verkauf mit Option unterstellt der Verkäufer den Verkauf (ohne Wert des Bodens) freiwillig der MWST, um die bei einem Verkauf ohne Option vorzunehmende Vorsteuerkorrektur zu vermeiden.
Eine Option für den Verkauf hat jedoch zwei gewichtige Nachteile: Erstens muss die MWST auf dem Verkaufspreis durch den Käufer bis zum Eingang der Rückzahlung des Vorsteuerrückerstattungsanspruches finanziert werden und zweitens gilt für den Käufer für den Fall einer späteren Nutzungsänderung die bezahlte Vorsteuer und der Übertragungszeitpunkt als Basis für die Berechnung der Vorsteuerkorrektur. Diese Berechnungsbasis ist insbesondere bei Altbauten, bei denen keine Grossinvestitionen getätigt wurden, wesentlich höher als die seinerzeit durch den Veräusserer tatsächlich zurückgeforderte Vorsteuer. Diese Nachteile lassen sich durch einen Verkauf im Meldeverfahren beseitigen.
Sind sowohl Verkäufer als auch Käufer mehrwertsteuerpflichtig und handelt es sich um eine vorsteuerabzugsberechtigte Liegenschaft, ist die Übertragung mittels Meldung statt Entrichtung der MWST möglich. Durch die Anwendung des Meldeverfahrens tritt der Käufer bezüglich der erworbenen Liegenschaft quasi in die mehrwertsteuerlichen Fussstapfen des Verkäufers.
Damit der Käufer sich jedoch auf die Faktoren des Verkäufers beziehen kann, muss er im Besitz der lückenlosen Unterlagen bezüglich der mehrwertsteuerlichen Vergangenheit der erworbenen Liegenschaft sein. Im Verkaufsvertrag ist deshalb zu vereinbaren, welche Belege und Nachweise der Verkäufer dem Käufer zu übergeben hat.
Welche der drei Methoden zu bevorzugen ist, ergibt sich durch eine vertiefte Analyse, welche die spezifischen Gegebenheiten des Objektes, die seinerzeitige Nutzung durch den Verkäufer und die zukünftige Nutzung durch den Käufer berücksichtigt. Es ist diejenige Variante zu favorisieren, bei der insgesamt beim Verkäufer und beim Käufer möglichst wenig nicht rückforderbare Vorsteuern anfallen. Je nach Variante ergeben sich unterschiedliche Chancen und Risiken für die Parteien, was sich auf den Verkaufspreis auswirken wird.Die bei einem konkreten Liegenschaftsverkauf zu wählende Methode muss gut überlegt werden. Jede der drei Methoden hat für den Käufer und den Verkäufer unterschiedliche Folgen.
Da bei Immobilienprojekten naturgemäss hohe Umsätze ausgelöst werden, ist das Risikopotential bei der MWST dementsprechend hoch.
